Časové rozlišení nákladů a výnosů

1101

Časové rozlišení nákladů a výnosů

Ing. Miroslav Brabec a RNDr. Ivan Brychta

Úvod

Problematika této lekce – časové rozlišení – obsahuje hned několik "nej":

• na časové rozlišování nákladů a výnosů se nejčastěji zapomíná,

• proto je nejsnazším zdrojem neúmyslných chyb,

• z rutinních operací ho účetní mají nejméně v lásce, neboť jde o složitější vyjádření jinak běžného účetního případu, a tudíž to zákonitě přidělá práci (obzvláště, když je potřeba časově rozlišovat již v průběhu účetního období),

• časové rozlišení patří k případům, kdy lze nejvíce úmyslně či neúmyslně ovlivnit daňový výsledek, neboť účetní principy časového rozlišení ctí i zákon o daních z příjmů a

• konečně časové rozlišení je něco, čím se účetnictví podnikatelů nejzásadněji odlišuje od pouhé evidence příjmů a výnosů.

 NahoruObecně k časovému rozlišení

V 1. lekci jsme zdůrazňovali účetní zásady, k nimž patří zejména ta, která je vyjádřená v § 3 odst. 1 ZoÚ, která se týká účtování skutečností, které jsou předmětem účetnictví, do období, s nímž tyto skutečnosti časově a věcně souvisejí.

Vzhledem k tomu, že okamžik fakturace nebo jiné události ovlivňující daný náklad nebo výnos se nemusí shodovat s účetním obdobím, k němuž daný výnos či náklad patří, způsobí časové rozlišení přesun do pozdějšího (pozdějších) nebo dřívějšího účetního období.

Základní kombinace z tohoto pohledu jsou 4. Připojme k tomu zvolené účty vzorové osnovy a dostáváme základní rozdělení v následující tabulce:

V praxi bývá někdy přehlíženo ustanovení § 13 odst. 1 PVZÚ a § 19 odst. 1 PVZÚ. V nich je uvedeno, že o časovém rozlišení můžeme hovořit pouze tehdy, když známe účel časového rozlišení, dále přesnou částku, která je časově rozlišována a přesné období, ve kterém časové rozlišení proběhne (např. rok 2023). Z toho důvodu není např. možné považovat za časové rozlišování tvorbu a použití rezerv, protože u nich tyto podmínky splněny nejsou. V předchozí tabulce jsou pro úplnost uvedeny i dohadné položky aktivní a pasivní, i když z předešlých lekcí víme, že jsou v rozvaze vykazovány v oblasti pohledávek resp. závazků (viz ještě text níže).

Kdy se časově nerozlišuje

Než si probereme jednotlivé případy, je třeba zdůraznit, že rozsah časového rozlišování nákladů a výnosů závisí na "typu" účetní jednotky.

Pomiňme přitom dovětek v § 3 odst. 1 ZoÚ, který u zásady účtování ve věcné a časové souvislosti dodává, že není-li možno tuto zásadu dodržet, mohou účetní jednotky účtovat i v účetním období, v němž zjistily uvedené skutečnosti.

My se pochopitelně věnujeme podnikatelům, řídícím se vyhláškou č. 500/2002 Sb. (PVZÚ). Ti mají pro časové rozlišování speciální úpravu v bodě 6 ČÚS č. 019, přičemž podíváme-li se na odstavec 6.4 ČÚS č. 019, zjistíme, že časové rozlišení není nutno používat v případech, jde-li:

• o nevýznamné částky, kdy jejich ponecháním v nákladech či výnosech bez časového rozlišení není dotčen účel časového rozlišení a účetní jednotka tím prokazatelně nesleduje záměrné upravování výsledku hospodaření,

• o pravidelně se opakující výdaje, popřípadě příjmy, za předpokladu, že se výrazněji neovlivní věcná a časová souvislost nákladů a výnosů.

Pokud by se ale jednalo:

• o banky a finanční instituce účtující podle vyhlášky č. 501/2002 Sb., tak ty mají v bodech 2 a 3 ČÚS č. 103 obdobnou úpravu jako podnikatelé.

Vraťme se ale k časovému rozlišení u podnikatelských subjektů účtujících podle PVZÚ, resp. k již zmíněným případům, kdy podle odstavce 6.4 ČÚS č. 019 není nutno časově rozlišovat.

Ať se už účetní jednotka rozhodne nevýznamné částky rozlišovat nebo ne, nesmí (v souladu s odstavcem 6.5 ČÚS č. 019) stanovený postup každoročně měnit. Ke změně může dojít jen zcela výjimečně, a je nutno přitom postupovat podle ustanovení § 7 odst. 4 ZoÚ. I proto je v tomto případě lepší, když hranice významnosti pro tyto účely je stanovena vnitřní účetní směrnicí.

Dále je třeba zmínit i výslovný zákaz časového rozlišení, a to v případě pokut, penále a mank a škod, plynoucí z úvodu odstavce 3.11 ČÚS č. 017.

Dříve, než začneme probírat jednotlivé situace, si ještě samostatně projděte odstavec 6.1 ČÚS č. 019 a odstavec 6.3 ČÚS č. 019.

Časové rozlišení x dohadné položky

Připomeňme si také rozdíl v použití účtů časového rozlišení a dohadných položek. Ten spočívá nejen v tom, že se

• časové rozlišení projeví v rozvaze (příloha č. 1 PVZÚ) samostatně (v aktivech i v pasivech v části D. a od roku 2018 je možné uvedení i v části C.II.aktiv – pohledávky a v části C.III.pasiv – krátkodobé závazky), kdežto

• dohadné účty jsou již dlouhodobě součástí vykázání pohledávek (pro dlouhodobé v C.II.1.5.3 aktiv a pro krátkodobé v C.II.2.4.5. aktiv) a dluhů (pro dlouhodobé v C.I.9.2. pasiv a pro krátkodobé v C.II.8.6.pasiv).