Odložená daň ze zisku

701

Odložená daň ze zisku

prof. Ing. Libuše Műllerová, CSc.

 NahoruOdložená daň ze zisku

Rozdílné pojetí účetních a daňových předpisů v oblasti nákladů a výnosů způsobuje rozdíly mezi účetním výsledkem hospodaření a základem daně z příjmů (ze zisku), které generují odloženou daň. Ne všechny rozdíly mezi účetními a daňovými pravidly se však zahrnují do výpočtu odložené daně.

V této souvislosti je třeba rozlišovat následující druhy rozdílů:

• trvalé rozdíly – jsou rozdíly mezi účetním výsledkem hospodaření a daňovým základem v důsledku toho, že některé účetní náklady nebo účetní výnosy nejsou podle daňových předpisů v běžném ani v jiných zdaňovacích obdobích součástí daňového základu;

Bývají totiž považovány za trvalé rozdíly, ač jimi za určitých okolností nejsou. V našich podmínkách se nejčastěji setkáváme s přechodnými rozdíly tohoto charakteru v následujících situacích:

• aktiva jsou v účetnictví přeceněna na reálnou hodnotu, avšak není provedena odpovídající úprava pro daňové účely (resp. pro daňové účely není toto přecenění uznáno); jedná se zejména o přecenění při nepeněžních vkladech do obchodních společností a při podnikových kombinacích; v tomto případě přechodný rozdíl vstupuje do výpočtu odložené daně,

• účetní hodnota aktiva nebo závazku se při výchozím uznání liší od jejich výchozí daňové základny v transakci, která není podnikovou kombinací, a v době transakce neovlivní ani účetní zisk, ani zdanitelný zisk či daňovou ztrátu; v tomto případě přechodný rozdíl nevstupuje do výpočtu odložené daně.

Vysvětlení, proč jeden z těchto přechodných rozdílů vstupuje a druhý nevstupuje do výpočtu odložené daně, najdeme v následujícím pravidle:

V souladu s tímto pravidlem můžeme odloženou daň účtovat

• výsledkově (na vrub nebo ve prospěch nákladů) v případě, že transakce, která ji vyvolala, je účtována také výsledkově (jedná se zpravidla o časové rozdíly),

• do vlastního kapitálu (na vrub nebo ve prospěch) v případě, že transakce, která ji vyvolala, je účtována také do vlastního kapitálu (jedná se zpravidla o přechodné rozdíly, které mohou, avšak nemusí být časové, což je případ prvního z výše uvedených rozdílů při přecenění u vkladů do obchodních společností a při podnikových kombinací).

Pokud bychom chtěli účtovat odloženou daň z přechodných rozdílů (rozdíl mezi účetní a daňovou základnou aktiva) při jeho výchozím uznání, musela by být účtována tak jako vlastní transakce (tj. pořízení aktiva) do položky aktiva; tím by se měnila jeho účetní hodnota, a tedy i výše přechodného rozdílu pro výpočet odložené daně, čímž dojdeme k závěru, že z důvodu neustálé změny pořizovací ceny aktiva, a tedy i výchozí účetní základny o odloženou daň tato situace nemá řešení. V tom případě se tedy o odložené dani neúčtuje. (Příkladem této situace může být rozdílná účetní pořizovací cena a limitovaná daňová vstupní cena osobního automobilu kategorie M₁, u kterých je od roku 2024 pro daňové odpisy stanovený limit 2.000.000 Kč, zatímco účetně se odpisuje z plné pořizovací ceny.

Přechodné rozdíly, které vstupují do výpočtu odložené daně, se dělí na dvě skupiny:

Připočitatelné (zdanitelné) přechodné rozdíly způsobí v budoucích obdobích úpravy základu daně směrem nahoru, způsobí vyšší splatnou daň, na kterou je třeba vytvořit zdroj v podobě odloženého daňového závazku. Vznikají z následujících důvodů:

• výnosy vstupují do základu daně v pozdějších zdaňovacích obdobích, než je o nich účtováno a než jsou vykázány v účetní závěrce, např. jako výnos zaúčtovaná vystavená faktura odběrateli za smluvní úrok z prodlení, kterou odběratel do konce běžného účetního období nezaplatil.

• náklady vstupují do základu daně v dřívějších zdaňovacích obdobích, než je o nich účtováno a než jsou vykázány v účetní závěrce, např. vyšší daňové než účetní odpisy.

Odpočitatelné přechodné rozdíly způsobí v budoucích obdobích úpravy daňového základu směrem dolů, způsobí nižší splatnou daň a za určitých podmínek lze z nich vypočítat a zaúčtovat odloženou daňovou pohledávku. Vznikají z následujících důvodů:

• výnosy vstupují do základu daně v dřívějších zdaňovacích obdobích, než jsou zaúčtovány a než jsou vykázány v účetní závěrce (v našich současných účetních a daňových předpisech se tento případ běžně nevyskytuje),

• náklady vstupují do základu daně v pozdějších zdaňovacích obdobích, než je o nich účtováno a než jsou vykázány v účetní závěrce, např. vyšší účetní odpisy než daňové, jako náklad zaúčtovaná přijatá faktura od dodavatele za smluvní úrok z prodlení, která do konce účetního období nebyla zaplacena, případně do stanoveného termínu nezaplacené zdravotní a sociální pojištění.

• existují nevyužité, do dalších období převoditelné daňové ztráty, či jiné nevyužité a do dalších období převoditelné daňové odpočty.

Odloženou daň a důsledky jejího vzniku uvádí následující tabulka:

Z hlediska způsobu zjišťování odložené daně existují dva přístupy:

Výsledkový přístup počítá odloženou daň z časových rozdílů nákladů a výnosů způsobujících rozdíl mezi základem daně a účetním výsledkem hospodaření. Nevýhodou tohoto postupu je nutnost přepočtu zůstatku odložené daně v rozvaze při změně daňové sazby. Kromě toho existují situace, kdy tento přístup nelze použít (např. v prvním roce účtování o odložené dani).

Rozvahový přístup počítá odloženou daň z přechodných rozdílů mezi daňovou základnou rozvahových položek (resp. z jejich…